Оценка результативности проведения налоговой амнистии

Оценка результативности проведения налоговой амнистии

С 1 марта 2007 г. в Российской Федерации была введена налоговая амнистия. Она приняла форму упрощенного порядка декларирования доходов физических лиц и индивидуальных предпринимателей, не охваченных налогообложением до 2006 г. Объявлению налоговой амнистии, во многом, способствовало относительно благополучное состояние государственных финансов Российской Федерации, а также достаточно последовательное реформирование налогового администрирования. Первое обстоятельство, помимо прочего, послужило весомой предпосылкой для невведения возможных санкций для лиц, «не заинтересовавшихся» налоговой амнистией. Второе обстоятельство выражается в стремлении к повышению организационной простоты и прозрачности налоговых административных процедур в налоговой системе Российской Федерации. Таким образом, общий фон для применения физическими лицами налоговой амнистии выглядел достаточно благоприятным.

Формально, до 2007 г. в Российской Федерации проводилась одна налоговая амнистия – в 1993 г. Однако, по признанию многих международных экспертов[1] реструктуризация просроченной задолженности по налогам и сборам, проводимая в конце 1990-х годов, также расценивается как разновидность налоговой амнистии. Таким образом, упрощенное декларирование доходов физическими лицами в 2007 г. можно отнести к третьей налоговой амнистии в истории современной России.

Обоснование, организация проведения и элементы налоговых амнистий. Органы власти всех уровней в рамках реализации финансовой политики часто обращаются к налоговым амнистиям. Налоговая амнистия обычно позволяет индивидам или организациям уплатить прежде неуплаченные налоги, как правило, не подвергаясь санкциям за нарушение налогового законодательства, к которым обычно приводит раскрытие уклонения от уплаты налогов. Налоговая амнистия проводилась во всех частях света: в Европе (Бельгия, Ирландия, Италия, Франция, Швейцария), в Северной и Латинской Америке (Аргентина, Боливия, Бразилия, Гондурас, Колумбия, Коста-Рика, Мексика, Панама, Перу, США, Уругвай, Чили, Эквадор), в Азии (Индия, Малайзия, Пакистан, Шри-Ланка) и в Тихоокеанском регионе (Австралия, Индонезия, Новая Зеландия, Филиппины).

Налоговая амнистия может быть определена как программа, которая позволяет обеспечить в реальном исчислении снижение задекларированных или незадекларированных налоговых обязательств налогоплательщиков, по сравнению с налоговыми обязательствами, установленными законодательно.[2]

До вынесения решения об объявлении амнистии, органы власти оценивают общий уровень налоговой дисциплины. При обсуждении амнистии органы власти стремятся точно определить, какие проблемы привели налоговую систему в текущее состояние. Для принятия решения о проведении налоговой амнистии должны быть определены несколько элементов: условия применения налоговой амнистии, виды используемых налогов, стимулирование участия в налоговой амнистии и ее продолжительность.

Условия применения налоговой амнистии. В налоговой амнистии должно быть определено, какие налогоплательщики могут в ней участвовать. Обычно в амнистии разрешается участвовать любому налогоплательщику, имеющему неуплаченные налоги, поскольку реальный размер неуплаченных налоговых обязательств неизвестен налоговым органам. Данные лица могут как состоять, так и не состоять на учете в налоговых органах. Трактовка налогоплательщиков, не уплативших налоги и уже находящихся под следствием, при различных налоговых амнистиях различается. Как правило, в налоговых амнистиях разрешается участвовать как налоговым резидентам, так и лицам, не являющимся налоговыми резидентами соответствующей налоговой юрисдикции. Аналогичная ситуация – с юридическими лицами
.

Данные условия соответствия требованиям налоговой амнистии посылают важные сигналы для индивидов об отношении налоговых органов к лицам, уклоняющимся от налогов. Прощение индивидов или организаций путем их допуска к участию в амнистии, даже после некоторых предпринятых попыток для выявления их уклонения от уплаты налогов, предполагает, что налоговые органы не расценивают уклонение от уплаты налогов как серьезное обвинение. Результаты подобного отношения являются отрицательными для поддержания налоговой дисциплины.

Виды налогов, используемых в налоговой амнистии. В налоговой амнистии должно быть определено, какие налоги используются при ее проведении. При проведении отдельных амнистий используется какой-либо один налог, такой как подоходный налог, налог на прибыль, налог с продаж, налоги на недвижимость и др. Соответственно, ограничение на «амнистируемый» налог ограничивает круг налогоплательщиков, которые могут участвовать в амнистии. При проведении других амнистий физическим лицам и организациям разрешается погашать недоимку по любому налогу, по которому имеется задолженность, или по любому налогу, администрируемому налоговыми органами. В некоторых странах в последние годы объявлены налоговые амнистии в значительной степени с целью привлечь капитал, который граждане незаконно перевели за рубеж. Эта причина является одной из основных при введении упрощенного порядка декларирования доходов физическими лицами в Российской Федерации в 2007 г.

Стимулирование участия в налоговой амнистии. При проведении налоговой амнистии должны быть определены сумма неуплаченных налогов, размеры пеней и санкций, которые будут прощены налоговыми органами. Общепринятым является неприменение или снижение санкций за нарушение налогового законодательства. Тем не менее, трактовка как суммы неуплаченных налогов, так и размера пеней за эти неуплаченные налоги при проведении различных амнистий значительно различается. При проведении практически всех налоговых амнистия от физических лиц или организаций требуется уплачивать налоги по действовавшему в соответствующие периоды налоговому законодательству.

Продолжительность периода налоговой амнистии. Продолжительность налоговой амнистии может состоять из единовременного периода с заранее установленной продолжительностью, обычно от двух месяцев до одного года. При информировании о подобных периодах при проведении налоговой амнистии обычно подчеркивается, что должники имеют только эту единственную возможность для декларирования всех не уплаченных своевременно налоговых обязательств. Тем не менее, в некоторых странах стало обычной практикой объявление нескольких налоговых амнистий, даже если каждая из них позиционируется как единовременная (Аргентина, Бельгия, Индия, Филиппины и др.).

В некоторых странах в налоговых системах функционирует постоянно действующая налоговая амнистия, которая позволяет налогоплательщикам уплатить налоги в любое время. В США подобная постоянно действующая амнистия проводилась с 1919 г. по 1952 г. в отношении подоходного налога. В налоговых системах Германии, Канады, Нидерландов, Норвегии и Швеции присутствуют элементы, схожие с постоянно действующей налоговой амнистией.

Преимущества проведения налоговых амнистий. Налоговые амнистии используются, как правило, для немедленного, краткосрочного увеличения налоговых поступлений. В результате проведения некоторых налоговых амнистий обеспечилось существенное поступление доходов. Дополнительным преимуществом является то, что проведение налоговой амнистии позволяет налоговым органам уменьшить административные расходы за счет снижения документооборота и администрирования недоимки по налогам.

Кроме того, после проведения налоговой амнистии может улучшиться налоговая дисциплина. Это связано с возвращением лиц, прежде не плативших налоги, в налоговую систему и наделением их налоговых обязанностей. Данные лица могут стремиться исправить свои незаконные действия, но они опасаются обвинений и санкций, которые обычно возникают при выявлении уклонения от уплаты налогов. Предоставляя им возможность исправить свое прежнее уклонение от уплаты налогов и (вновь) войти в число налогоплательщиков, налоговая амнистия улучшает налоговую дисциплину: эти лица больше не должны скрывать свое прежнее уклонение от налогов, их вина уменьшена, а налоговые органы имеют сведения об их деятельности.

Налоговая дисциплина также улучшается, если налоговая амнистия:

·  проводится после попыток улучшения контроля за соблюдением налогового законодательства и увеличения санкций за нарушение налогового законодательства.

·  сопровождается предоставлением налогоплательщикам более широкого набора услуг и улучшением информирования налогоплательщиков об их обязанностях. Это может вызвать у налогоплательщиков большее стремление к уплате налогов.

Таким образом, к преимуществам налоговой амнистии относятся:

·  обеспечение немедленного роста налоговых поступлений;

·  сокращение административных расходов;

·  улучшение налоговой дисциплины путем лучшего учета и мониторинга лиц, ранее не состоявших на учете в налоговых органах;

·  улучшение налоговой дисциплины, если налоговая амнистия является частью реформы налоговой системы, сопровождающееся усилением контроля за соблюдением законодательства, обоснованным и справедливым размером санкций за нарушение налогового законодательства и предоставлением налогоплательщикам более широкого перечня услуг и консультирования.

Потенциальные недостатки проведения налоговых амнистий. Доходы от проведения даже более доходных налоговых амнистий относительно невелики.[3] Более важно, что долгосрочное влияние амнистии на доходы является негативным. Это негативное влияние может происходить по нескольким причинам:[4]

· честные налогоплательщики могут рассматривать налоговую амнистию как несправедливость и в ответ могут снизить налоговую дисциплину.

· некоторые лица могут уплачивать налоги преимущественно из чувства наказуемости. Если амнистия уменьшает наказуемость как мотивирующий фактор, то после ее проведения налоговая дисциплина ухудшится.

· налогоплательщики могут ожидать объявления другой налоговой амнистии в будущем, и решить добровольно уплачивать меньше налогов в ожидании того, что в будущем это уклонение от налогов будет прощено.[5]

Общая характеристика упрощенного порядка декларирования доходов физическими лицами. Упрощенный порядок декларирования доходов физическими лицами (УПДД) в ходе проведения налоговой амнистии в Российской Федерации в 2007 г. предполагал уплату физическими лицами декларационного платежа без представления в уполномоченные органы (налоговые органы и др.) документов о видах и источниках полученных доходов. Декларационный платеж рассматривался как сумма денежных средств, уплачиваемая физическими лицами в соответствии с УПДД. Упрощенный порядок декларирования доходов физическими лицами регулировался федеральным законом от 01.01.01 г. «Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами» (далее – Закон ).[6] Правительство Российской Федерации не ожидало от упрощенного порядка декларирования доходов существенных поступлений. Так, за весь заявленный период проведения УПДД (2007 г.) запланированная сумма поступлений составляла 222970 тыс. руб. Основной целью проведения налоговой амнистии для Правительства Российской Федерации являлось укрепление доверия между государством и налогоплательщиками.

Упрощенный порядок декларирования доходов физическими лицами в версии Закона являлся достаточно демократичной формой проведения налоговых амнистий. Формально, законодатель даже отошел от использования самого термина «налоговая амнистия», дабы «не смущать» потенциальных плательщиков декларационного платежа. В самóм названии Закона и в тексте документа использовалась более нейтральная, на взгляд законодателя, формулировка – «упрощенный порядок декларирования доходов». Этот термин сформировался в ходе обсуждения законопроекта в Государственной Думе Российской Федерации, а его использование обосновывалось стремлением отойти от малейшего упоминания о возможной вине налогоплательщиков и, тем самым, минимизировать риски потенциальных плательщиков декларационного платежа. Важным аргументом являлось то, что до 2006 г. на поведение налогоплательщиков при их (не)исполнении налоговых обязанностей существенное влияние могли оказывать сложность законодательства, высокая налоговая нагрузка и проведение налоговой реформы.

Упрощенный порядок декларирования доходов физическими лицами действовал в период с 1 марта 2007 г. до 1 января 2008 г. и не распространялся на лиц, в отношении которых имелся вступивший в законную силу обвинительный приговор за совершение преступления за уклонение от уплаты налогов и сборов[7], если при этом судимость за данное преступление не снята и не погашена. Общая характеристика плательщиков и элементов декларационного платежа приведена в таблице 1.

Таблица 1

Плательщики и элементы декларационного платежа

Декларационный платеж (ДП) рассчитывался на основе суммы доходов физического лица, с которых в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации ранее не были уплачены налоги – НДФЛ, ЕСН, и ставки 13 %. Декларационный платеж относится к неналоговым доходам бюджетов субъектов Российской Федерации и зачисляется в данные бюджеты по нормативу 100%.[8] Физические лица, применяющие специальные налоговые режимы и уплатившие декларационный платеж не признавались исполнившими обязанности по каким-либо налогам в связи с тем, что при применении данных специальных налоговых режимов ни ЕСН, ни НДФЛ не уплачиваются.[9]

Результаты поступлений декларационного платежа в бюджетную систему. За весь период функционирования упрощенного порядка декларирования доходов физическими лицами (март-декабрь 2007 г.) общие поступления от уплаты декларационного платежа в Российской Федерации составили 31 тыс. руб. Учитывая ставку декларационного платежа, общий размер задекларированных доходов, на основе которых были уплачены декларационные платежи (база декларационного платежа), составил тыс. руб. В сравнении с налоговой базой одного только налога на доходы физических лиц (без единого социального налога), поступившего в налоговую систему Российской Федерации за аналогичный период (март-декабрь 2007 г.), база декларационного платежа составила 0,33% от указанного значения (табл.2).

Таблица 2

Сопоставление налоговой базы по налогу на доходы физичеких лиц и базы декларационного платежа в Российской Федерации (март-декабрь 2007 г.)

ДП – декларационный платеж;

НБ НДФЛ – налоговая база по налогу на доходы физичеких лиц.

Приведенная выше сумма поступлений от уплаты декларационного платежа (31 тыс. руб.) сформировалась, в основном, за счет двух федеральных округов – Центрального и Дальневосточного: их вклад в общие поступления составил 80 % (соответственно 64 и 16%). Если еще точнее, то практически за счет двух субъектов Российской Федерации: г. Москва и Чукотский АО" href="/text/category/chukotskij_ao/" rel="bookmark">Чукотский АО обеспечили 74% общих поступлений декларационного платежа (58 и 16 % соответственно) (табл. 3). Причем, если «первое место» г. Москвы не является неожиданным, то «второе место» Чукотского АО можно отнести к «приятному сюрпризу» налоговой амнистии–2007.

Таблица 3

Структура уплаты декларационного платежа по федеральным округам, (март-декабрь 2007 г.)

ДП – декларационный платеж

Российская практика проведения налоговой амнистии не отошла от устоявшейся в мире «традиции»: основная часть декларируемых в ходе налоговой амнистии сумм поступила в последний календарный месяц (84%), более того – в последних его числах. Отдельные «всплески» уплаты декларационного платежа (3%) происходили в первый месяц после объявления налоговой амнистии и в период летних отпусков. (табл.4)

Таблица 4

Ритмичность уплаты декларационного платежа в Российской Федерации (март-декабрь 2007 г.)

ДП – декларационный платеж

Заключение. В ходе проведения российской налоговой амнистии-2007 в краткосрочном периоде не удалось обеспечить значительный объем доходов: общие поступления от уплаты декларационного платежа составили относительно небольшую величину – 3,7 млрд. руб. Общий размер задекларированных доходов составил около 0,3% от налоговой базы одного только налога на доходы физических лиц. Общая сумма поступлений от уплаты декларационного платежа сформировалась, в основном, за счет двух субъектов Российской Федерации – г. Москвы и Чукотского АО. Основная часть декларируемых в ходе налоговой амнистии сумм поступила в последний календарный месяц.

Налоговый механизм упрощенного порядка декларирования доходов характеризовался достаточно высоким уровнем конфиденциальности, отсутствием необходимости предоставления каких-либо документов налоговой отчетности, а также достаточно низким размером ставки декларационного платежа.

К недостаточной проработанности налогового механизма упрощенного декларирования доходов следует отнести неохваченность налоговой амнистией индивидуальных предпринимателей, применявших специальные налоговые режимы; относительно низкий уровень информационного и разъяснительного сопровождения кампании по упрощенному декларированию доходов. В этой связи, потенциал проведения налоговой амнистии представляется недоиспользованным, хотя бы с учетом произведенных административных расходов. С другой стороны, это обстоятельство имеет, в определенной степени, и положительное влияние по следующим соображениям. Поскольку при проведении налоговых амнистий одним из главных отрицательных последствий является последующее возможное снижение налоговой дисциплины, то относительно низкая информированность налогоплательщиков в российском варианте налоговой амнистии может не оказать в долгосрочном периоде негативного влияния на налоговые поступления.

[1] См., например: Torgler B., Schaltegger C. A. //Tax Amnesty and Political Participation,

University of Basel, WWZ, 2003.

[2] Le Borgne E. Economic and Political Determinants of Tax Amnesties in the U. S. States. International Monetary Fund: IMF Working Paper WP/06/222. – 2006. – 40 p.

[3] О формировании невысоких доходов от проведения налоговых амнистий см., напр.: Stella P. An economic analysis of tax amnesties // Journal of Public Economics. – 1991. – Vol. 46, Issue 3, p. 383-400; Alm J. Tax policy analysis: the introduction of a Russian tax amnesty // Georgia State University, 1998. – Working paper 98/6.

[4] Alm J. Tax policy analysis: the introduction of a Russian tax amnesty // Georgia State University, 1998. – Working paper 98/6.

[5] О возможном снижении налоговых поступлений при увеличении вероятности объявления налоговой амнистии см.: Malik A. S., Schwab R. M. The economics of tax amnesties // Journal of Public Economics. – 1991. – Vol. 46, Issue 1, p. 29-49.

[6] См.: Российская газета, № 000, 31.12.2006.

[7] В соответствии со ст. 198 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица».

[8] См. ст. 57 БК РФ.

[9] См. ст. 346.1, 346.11, 346.26 НК РФ.